Красильникова Ирина Владимировна, директор фонда НСФО, Козырев Игорь Александрович, член правления фонда НСФО

Игорь Сухарев, привел подробную классификацию различий в принципах бухгалтерского и налогового учета, препятствующих их сближению.

Среди таковых, например, противоречия целей расчета налогов и финансовой отчетности. “Приоритет содержания перед формой” – один из ключевых принципов, которого придерживаются компании при составлении финансовой отчетности, в особенности в тех случаях, когда речь идет о составлении отчетности по системе МСФО. В противоположность ей, налоговая отчетность очень формализована.

Далее, стандарты финансовой отчетности разрабатываются с учетом потребностей её конечных пользователей (прежде всего инвесторов), тогда как налоговое законодательство отражает потребности государства.

Игорь Сухарев, член Национального Совета по финансовой отчетности фонда НСФО

Большой интерес вызвало понятие, которое Игорь Сухарев в своем докладе называет “презумпцией отсутствия расхода”. Налоговый учет “стимулирует” налогоплательщиков к занижению налоговой базы, так как именно доходы и активы являются предметом налогообложения. “Если это не активы и это не доходы, то это расходы”, которые налогообложению не подлежат – отсюда формулировка презумпции.

Из этой мысли вытекает следующая – а собственно, что именно делает налогоплательщик, который пытается уменьшить самому себе налогооблагаемую базу? Ведь налоги - это безвозмездные денежные отчисления в пользу государства, а, значит, в этой ситуации составитель налоговой отчетности подобен “преступнику, самому себе выносящему приговор”. Неужели при этом он или она будет придерживаться объективных мер? Напротив, представляемая информация будет характеризоваться предвзятостью. В этом различие с финансовой отчетностью, которая считается достоверной, если содержащаяся в ней информация нейтральна.

Далее, конфликт базисных допущений при формировании отчетной информации. Финансовая отчетность реализуется на принципе осмотрительности, который, в свою очередь, реализуется в презумпции отсутствия актива (или иначе – “презумпции расхода”). Применительно к налоговой отчетности, основополагающий принцип звучит следующим образом: “Налогоплательщик должен быть склонен занижать налоговую базу”, в результате чего возникает сформулированная выше “презумпция отсутствия расхода”.

Разнятся и способы предъявления требований к отчитывающейся организации. В большинстве стран для финансовой отчетности предприятий не существует законодательных норм. Сами стандарты МСФО, выпускаемые Советом по МСФО (IASB) – это даже не законодательные требования; по своей сути это скорее рекомендации. Россия, правда, в этом плане стоит особняком, так как можно привести в пример Федеральный Закон №129-ФЗ от 21.11.1996 “О бухгалтерском учете”. Налоговый учет характеризуется гораздо большей формализацией требований с позиции законодательства, которое, в свою очередь, применительно к российским реалиям характеризуется известной степенью несовершенства. Здесь докладчик привел в пример главу 30 Налогового Кодекса “Налог на имущество организаций”, где до сих пор нет четкого определения ни объекта налогообложения, ни налоговой базы.

Формализация правил ведения учета имеет известное влияние на эффективность отчетности. Известно, что авторы международных стандартов финансовой отчетности позиционируют свою систему в качестве системы принципов, а не набора правил. Американская система учета US GAAP характеризуется значительно большей формализацией. Однако за счет конвергенции стандартов (и даже более радикальных преобразований, запланированных американскими регуляторами на ближайшие несколько лет в виде перехода американских компаний на МСФО) можно сказать (закрывая при этом глаза на ряд других факторов) что для США это является “пройденным этапом”. Поэтому основным принципом остается все тот же “приоритет экономического содержания”, то есть отражения реального финансового состояния организации над формой (в которой эта информация представляется). Эффективность налогового учета находится в прямой зависимости от формализации правил. Игорь Сухарев приводит очень иллюстративную аналогию с видами спорта - бег и фигурное катание - и участниками соревнований, оценивающими свои результаты. Жесткие правила налогового учета – это временные стандарты забега на стометровку, свои результаты может сам оценить любой спортсмен, если дать ему в руки секундомер. Составление финансовой отчетности же подобно выступлению в фигурном катании, оценить которые сами выступающие не смогут (то есть они, конечно, это сделают, но при этом все участники  соревнования по итогу наберут максимально возможные баллы 6.0).

Один из ключевых вопросов – это вопрос справедливости применительно к налогообложению. Уплата налогов никогда не осуществляется со всей совокупности, а только с отдельных показателей, вырванных из общего контекста, а потому налоговые льготы, если таковые имеются, идут в разрез с реальными показателями, определяемыми достоверной финансовой отчетностью предприятий, которая отражает их истинный экономический успех.

Заметим, что практически во всех случаях докладчик использовал термин “Конфликты”, которые стоит воспринимать не применительно к самим правилам финансового учета и налогового учета, а применительно к исходящей информации. Описанные выше конфликты касаются мировых систем финансовой отчетности вообще и российской системы в частности, однако, ввиду определенных особенностей, на российском бухгалтерском учете стоит остановиться отдельно.

Основной задачей РСБУ является представление полной и достоверной информации о деятельности организации и её имущественном положении (плюс – “предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности”). Слово “имущественный” здесь является ключевым, так как одной из главных задач МСФО является представление информации о финансовом положении компании, что далеко не одно и то же. Имущественные отношения влияют на финансовые результаты. Как происходит представление финансовой информации? Ясно, что для этого нужен язык, “словами” в котором являются “активы”, “обязательства” и “капитал”. Но это просто слова, в реальности же существует лишь имущество. 

Так сложилось в российской практике, что была создана третья система учета, названная докладчиком “холостым” учетом – это “основанная на имущественных категориях и юридических трактовках система, под которую приспосабливаются правила МСФО, предполагающие реализацию иных информационных принципов”. Он не решает задач налогового учета, он не решает и вопросов финансового учета. Российские бухгалтеры пытаются совместить цели, утверждая, что и для налогового, и для финансового учета нужна одна и та же информация. При этом, мы помним, у нас остается российский учет, который, получается, не нужен никому. Он не нужен налоговым органам, так как для них существует налоговый учет, он не нужен и компаниям, которые создали третий “холостой” учет, не без использования принципов МСФО. Учет по РСБУ “не признается” даже некоторыми официальными органами финансового регулирования. Как подметил Игорь Сухарев, Федеральная служба по финансовым рынкам (ФСФР) требует от компаний для прохождения биржевого листинга отчетность, составленную согласно международным стандартам – парадоксальная ситуация, когда российские компании официально принуждаются использовать чужие по сути своей системы отчетности.  Отсюда вопрос – зачем нужно продолжать использование РСБУ?

Весьма любопытно в этой связи обратиться к тезисам второго докладчика, Евгении Калининой, директора департамента методологии, стандартизации и управления качеством аудиторской фирмы “ЦБА”. Евгения Михайловна использовала те же самые слайды, на основе которых построил свое выступление Игорь Робертович Сухарев, только на этот раз были высказаны несколько иные идеи, сухим результатом чего получилась продуктивная критика  - и даже спор - в котором, как известно, рождается истина.

Во-первых, вопрос о необходимости сохранять РСБУ. Здесь стоит вспомнить, что основным, наиболее часто использующимся методом составления отчетности по МСФО в России является трансформация. Таким образом, РСБУ нужны уже хотя бы для этого. На это возражение, правда, с места последовал контраргумент, что трансформация не является единственным и, если уж на то пошло, самым передовым способом составления отчетности по МСФО. Существует ведь параллельный учет, что уже ставит под сомнение необходимость дальнейшего практического использования РСБУ, так как это требует дополнительных затрат.

Далее, принцип приоритета содержания над формой. Обратимся к практическим случаям подделки отчетности на практике – а именно, для чего фирмы наиболее часто к этому прибегают? Как правило, в большинстве случаев преследуются две цели – это либо дивидендная политика, либо обеспечение соответствия фактических показателей плановым (известно ведь, что рынок может очень бурно реагировать на любые отклонения, за счет чего у компаний резко падает капитализация). Таким образом, каждодневное “раздумывание”, слишком частое приложение “профессионального суждения”, по мнению Евгении, недопустимо, а сам принцип должен реализовываться в исключительных случаях.

Нарекания докладчицы вызвало и введение в модель “презумпций” расходов или их отсутствия. “Что не активы и не доходы – то расходы” – подход, по её мнению, несколько неверный, так как признание расходов конкретно в этом отчетном периоде не требуется. Если, скажем, речь идет о долгосрочном строительстве или иных долгосрочных вложениях, то признание можно распределить на будущие отчетные периоды, и признавать их в текущем периоде вовсе необязательно. 

Тезис о том, что “налогоплательщики стремятся к занижению своей налоговой базы” звучит слишком категорично и неточно отражает реальное положение вещей, так как за последнее время наметились иные тенденции. Компании все чаще прибегают к самым передовым методам налогового планирования и минимизации налоговых рисков – следовательно, они стали руководствоваться экономическим содержанием своих операций.

А что мы имеем по вопросу детализации правил? РСБУ очень детализированы и, согласно утверждению Игоря Сухарева, не востребованы. На другом конце расположились МСФО, которые не детализированы и при этом весьма “популярны”. Но существует не менее популярная (по крайней мере, в российской среде) система US GAAP, которая очень детализирована - и если дело в детализации и её влиянии на популярность использующейся системы, то где тогда здесь логика? 

Эффективность налогообложения, по мнению Евгении Михайловны, зависит не от формализации правил, а от более четкого определения налога, что именно нужно платить. Таким образом, все нарекания к законодательству, где требуется всё более четко и ясно прописать.

Наконец, главная тема круглого стола – сближение налогового и бухгалтерского учета. Обозначенный в начале Приказ Минфина №180 довольно четко определяет вектор развития: российские стандарты бухгалтерского учета должны стремиться к МСФО, а система налогового учета – следовать за РСБУ. Это и есть конвергенция. Эксперты ЦБА склонны полностью поддерживать эту схему, несмотря на последовавшие возражения, что практическая её реализация может оказаться сопряжена с рядом проблем или даже оказаться невыполнимой.

В качестве конкретных рекомендаций Евгении Михайловны Калининой – призыв к правительственным организациям (либо же профессиональным объединениям, например, ИПБ России) выпустить новые руководства – во-первых, по терминологии, а во-вторых, по иерархии нормативных документов. Второй момент важен даже более, чем первый: стоит вспомнить 7-й приказ Минфина о формах отчетности и ПБУ 4 – что из них выше, чем следует руководствоваться? “Незавершенное строительство”, как правильнее нужно его отражать – в качестве отдельной статьи или же частью основных средств?

Источник: GAAP.ru